Как известно, в основу любого познавательного процесса в экономике заложены конкретные методы, способы и приемы изучения (исследования) и анализа, которые традиционно воспринимаются в качестве стандартных, например: всем знакомый и понятный комплексный, системный метод, а также метод логический, факторный и т.д. Соответственно тому или иному методу, представляются и способы, приемы анализа: в рамках логического метода – это способ сравнений, средних величин, способ табличный, способ индексов и др; в рамках факторного метода можно привести способ абсолютных и относительных разниц, долевого участия, цепной подстановки, индексный и логарифмирования (при прямых взаимосвязях показателей). Но наряду с традиционными методами (и способами, приемами) формируются новые, современные подходы к экономическому анализу в целом, методы и способы его ведения, отвечающие исследовательскому интересу и практике хозяйствования. Одним из таких методов можно назвать метод CVP-анализа.
В специальной экономической литературе к методу CVP – анализа часто обращаются в виде попыток применения его в практике хозяйствования. В то же время теоретические положения данного метода анализа до сих пор не получили достаточно глубокого своего обоснования и расширенной интерпретации, что приводит к недопониманию сущности формируемых здесь оценочных показателей, их взаимосвязей между собой, и, нередко, предопределяет низкое качество как самого аналитического процесса, так и управленческих решений, принимаемых на основе результатов исследования процесса развития прибыли от продаж методом CVP-анализа.
В связи с этим нами предпринята попытка осмысления сущности метода
CVP-анализа, его предназначения и места в едином процессе управления, а еще
— его познавательно-аналитических возможностей и т.п., начиная с теоретических обоснований и заканчивая применением этого метода в практике хозяйственного управления.
Известно, что предназначение метода CVP-анализа состоит в реализации современной концепции (идеи) развития прибыли от продажи продукции опережающими темпами по сравнению с развитием объема продаж (в ед.).
Известно и то, что, в рамках факторного метода анализа, взаимосвязь этих экономических показателей между собой стандартно выражается моделью:
Прибыль от продажи (реализации) прод. = Ед. прод.* Прибыль 1 ед. прод.,
или П = V ед. * П 1 ед. прод.
Здесь показатель объема продажи продукции (V ед.), развиваясь во времени, влечет за собой и моделирует соответствующее развития прибыли от продаж, как «паровозик» тянет за собой «состав», а именно: при возрастании объема продаж (V ед.) и сохранении неизменной нормы прибыли на 1 ед. продукции
(П 1 ед. прод.), величина прибыли, образуемая «от нормы», и в дальнейшем будем называть ее «нормальной» — П (н), — возрастает в той же степени (тем же темпом), что и объем продажи продукции:
Ind П (н) = Ind V ед. * Ind П 1 ед. прод.; условно: 1,07 = 1,07 * 1,00
Но метод CVP-анализа ориентирован на процесс развития прибыли опережающими темпами в сравнении с темпом роста объема продаж и, значит, на поиск и использование какого-то дополнительного рычага воздействия на этот процесс. Для этих целей метод CVP-анализа обращается к следующей модели взаимосвязи основных показателей хозяйственной деятельности (V, З, П) с «по-блочным» их представлением:
изначальная модель V = З пер. + З пост. + П; затем, V = З пер. + (З пост. + П),
а также: Ц 1 ед. прод., р. = Зпер. 1 ед. прод.,р.+ (З пост. 1 ед. прод., р.+Прибыль 1 ед. прод., р).
При этом общепринятой аббревиатурой «CVP» (Cost – Volum – Profit, или Затраты – Выручка – Прибыль) четко указывается последовательность «размещения» показателей в цепочке их взаимосвязи и взаимодействии; «читаем» по цепочке – затраты, опосредованно через выручку, воздействуют на развитие прибыли от продажи продукции.
Таким образом, можно утверждать, что в системе CVP-анализа затраты рассматриваются в качестве дополнительного «модератора» процесса развития прибыли от продаж; а, обратившись к вышеприведенной модели взаимосвязи показателей V, З и П, следует уточнить, что речь идет не вообще о затратах, а конкретно — о затратах постоянных, подключаемых к единому процессу развития прибыли (З пост.+П). Каким образом постоянные затраты участвуют в процессе формирования прибыли от продаж и каков механизм их воздействия на темпы развития прибыли – вот главный вопрос, требующий ответа.
Согласно теории нашего вопроса, с развитием объема продаж (допустим, сверх плана продаж) аналогично (синхронно и пропорционально) изменяется общая величина переменных затрат и прибыли от продаж, тогда как общая величина постоянных затрат остается неизменной в границах n-промежутка времени (допустим, года) и в пределах того планового объема продаж, на который была «размещена», «распределена» общая и неизменяемая величина этих постоянных затрат посредством включения их в цену 1 ед. продукции.
Вот тут-то и возникает некая экономическая коллизия: с одной стороны, общая (и неизменная) величина постоянных затрат «распределяется» только на плановый объем (ед.) продажи продукции, а с другой стороны, постоянные затраты включаются в цену каждой и любой единицы продукции (как в плановом, так и в сверхплановом объеме продаж); отсюда, естественно, фактическая общая величина постоянных затрат (тех самых, «неизменных»!?) оказывается заметно большей. Отследим эту метаморфозу общей величины постоянных затрат с их разграничением по плановому и по сверхплановому объему продукции в рамках модели CVP-анализа:
V план. (р.) = З пер., план + З пост.,план + П (н),план
V сверх./план.(р.) = З пер., сверх./план. + (З пост., сверх./план + П (н),сверх./план.
или приращение,
маржа)
Здесь, согласно нашему определению, сверхплановых постоянных затрат не могло и не должно быть, и З пост.,общ. должны быть равны З пост.,план. Но сверхплановые постоянные затраты (З пост., сверх./план) все-таки образовались
(по каждой сверхплановой единице продукции) и, изменив свой статус с постоянных затрат на некое приращение (на маржу), примкнув к прибыли «нормальной»- П (н), образовали общее приращение под названием «прибыль общая» — П общ., или, по понятиям метода CVP-анализа, валовую маржу (ВМ):
П общ. = Маржа + П (н) = ВМ
Следует особо подчеркнуть, что подобная ситуация возникает при условии превышения фактического объема продаж (ед.) над плановым или над фактическим объемом продаж предыдущего периода; только в рамках этого «превышения» может возникать подобное приращение (маржа). Именно маржа, в размере стоимостной величины постоянных затрат со сверх……единиц продаж, увеличивает абсолютную величину прибыли от продаж и, тем самым, обеспечивает опережающий темп развития общей прибыли от продаж по сравнению с темпом развития объема продажи продукции.
Отсюда, сущность метода CVP-анализа, как нам представляется, состоит в следующем: опираясь на нестандартную группировку составляющих элементов цены и приняв здесь постоянные затраты 1 ед. продукции за полноправного «модератора» изменений прибыли от продаж, он раскрывает механизм процесса развития прибыли от продаж опережающими темпами по сравнению с ростом объема продажи продукции.
Нам уже понятно, что метод CVP-анализа требует разграничения понятий прибыли «нормальной» и прибыли общей, использует такие специфические понятия, как маржа, валовая маржа, и, конечно, предлагает соответствующие специфические оценочные показатели.
Так, для оценки степени воздействия маржи на развитие общей прибыли от продажи (реализации) продукции метод CVP-анализа обращается к известному способу соотношений и, на его основе, — к построению некоего рычага (в применении к операционной прибыли — операционного рычага) и оценке уровня его эффекта. Здесь используется осознание того, что, чем «весомее» абсолютная величина маржи, то есть приращения к прибыли «нормальной», тем в большей мере темп роста общей прибыли (или валовой маржи) превышает (опережает) темп роста «нормальной» прибыли (или темп роста числа единиц продажи продукции), что и расценивается как эффект операционного рычага от маржи:
ЭОР от маржи = Маржа + П (н) = П общ. = ВМ = 1,08 (условно)
П (н) П (н) П (н)
Как видно, уровень эффекта операционного рычага оценен нами в 1,08 (условно), что можно интерпретировать следующим образом:
– во-первых, на каждый 1 р. «нормальной» прибыли от продаж приходилось дополнительных 0,08 р. маржи;
– во-вторых, при увеличении числа единиц продажи продукции в сравнении с
плановым их числом (или фактическим их числом в предыдущем периоде), за счет действия только одного фактора – сформировавшейся маржи, величина общей прибыли от продаж возросла на 8%.
Исходя из целей аналитического процесса, в построении операционного рычага можно использовать не только абсолютные величины экономических показателей, но и другие их характеристики: динамические (в виде темпов изменения, или индексов — Ind), структурные (в виде di — удельных весов):
Ind ЭОР от маржи = Ind П общ. = Ind П общ = 1,15 = 1,027 (условно)
Ind П (н) Ind V(ед.) 1,12 1,000
В данном случае, как видно, эффект операционного рычага возрос на 2,7% за счет опережающего темпа развития общей прибыли в 115,0% по сравнению с темпом развития объема продажи продукции в 112,0% ( примечание: по базовым основам развития прибыли от продаж Ind П (н)=Ind V(ед.) =1,12). Но возможно и иначе «озвучить, проговорить» результат вышеприведенного условного расчета: здесь на 1% темпа изменения объема продаж (ед.) пришлось 2,7% темпа изменения общей прибыли — П общ. (проверим «обратным счетом»: 1,027*1,12 =1,15).
И еще одна конфигурация показателя ЭОР от маржи будет иметь вид:
ЭОР от маржи = d м + d П (н) = 0,08 + 0,92 = 1,087 (условно), где:
d П (н) 0,92
– d м — доля маржи в общей прибыли от продаж, коэфф.;
– d П (н) — доля «нормальной» прибыли в общей прибыли от продаж, коэфф.
В этом случае, кажется, можно всего лишь констатировать факт: в общей абсолютной величине прибыли от продаж «нормальная» прибыль заняла 92%, а доля маржи составила 8%. Но одновременно заметим, что именно при такой структуре общей прибыли (при доле маржи в 8%) эффект операционного рычага сложился на уровне в 1,087, то есть, общая прибыль возросла на 8,7% при неизменности величины «нормальной» прибыли. Исходя из этой ситуации, логично предположить: чем больше доля маржи в общей прибыли, тем выше темп развития общей прибыли в сравнении с «нормальной» прибылью, и любое предприятие должно быть заинтересовано в подобном развитии этих экономических показателей. Что из этого может получиться, посмотрим на условных данных:
ЭОР от маржи = d м + d П (н) = 0,12+0,88 = 1,136 (условно)
d П (н) 0,88
И согласимся, что ЭОР от маржи, равный величине 1,136, заметно привлекательнее, чем ЭОР от маржи, равный 1,087. Но для достижения такого уровня ЭОР необходимо осознанно и грамотно управлять, с одной стороны, объемом продаж, обеспечивая его поступательное развитие и соответствующее развитие прибыли «нормальной», а с другой стороны, — величиной маржи и, соответственно, ее долевым участием в общей прибыли от продаж. Но возникает вопрос: нет ли ограничений в расширении абсолютной величины маржи, какие обстоятельства могут воспрепятствовать этому процессу развития маржи? Еще раз осмыслим взаимосвязь показателей в системе CVP-анализа.
Согласно логике взаимосвязи этих показателей нами уже четко определено: чем больше сверх….единиц продукции, тем больше абсолютная величина маржи, поскольку с каждой сверх…единицы продукции образуется маржа в размере нормы постоянных затрат, заложенной в цену 1 ед. продукции.
Из этого положения можно сделать следующие выводы:
– во-первых, ограничений для числа сверх… единиц продукции может не быть, но какова вероятность (и реальность) безудержного увеличения их числа, а, значит, и расширения абсолютной величины маржи — остается под вопросом;
– во-вторых, общую величину постоянных затрат, «размещенную» на плановое число единиц продукции, как нам представляется, можно принять в качестве некоего общего потенциала формирования маржи по числу дополнительных (сверхплановых) единиц продукции, равных (условно) плановому их числу, и построить модель расчета показателя ЭОР от потенциала маржи:
ЭОР от потенциала маржи = З пост. общ. + П (н)
П (н)
(Замечание: в специальной экономической литературе показатель ЭОР представляется лишь в одной конфигурации: ЭОР = (З пост. + Прибыль) / Прибыль, которая, по нашему мнению, не раскрывает сущности, внутреннего содержания включенных в нее показателей — какие именно постоянные затраты и какая именно прибыль от продаж приняты здесь, какую функцию выполняет каждый из этих показателей, а также каков характер взаимосвязей и взаимообусловленностей между этими показателями; подобная конфигурация ЭОР «слепа», формальна, неинформативна для целей управления процессом развития прибыли от продаж)
Для иллюстрации «функционала» показателей в нашей модели расчета ЭОР от потенциала маржи примем условные исходные данные: план продажи продукции составляет 380 ед., число сверхплановых ед. продукции — 380 ед. (фактический объем продаж в 2 раза больше планового), норма прибыли на 1 ед. продукции — 120 р., затраты постоянные на 1 ед. продукции — 76 р. Отсюда:
ЭОР от потенциала маржи = З пост. общ. + П (н) = (380*76)+(380*120) =74480 = 1,633
П (н) (380*120) 45600
Как видно, даже удвоение объема продажи продукции обеспечивает рост общей прибыли от продаж на 63,3%, но никак не в 2 раза, при сохранении неизменной величины «нормальной» прибыли. Собственно, удвоение объема фактической продажи, само по себе, уже крайне сомнительно и проблематично в границах n-временного промежутка, допустим, в течение года, и может вызвать претензии к качеству планирования и обоснованию плановых показателей. Здесь же нами определен только потенциал формирования маржи, величина которого ограничена величиной постоянных затрат, заложенных в плановом объеме продаж; а реализация этого потенциала (посредством переформатирования постоянных затрат по сверх…. единицам продукции в маржу) может быть как частичной, так и полной, в зависимости от усилий предприятия по развитию объема продажи продукции. Одновременно изменениям может подвергаться и общая величина постоянных затрат (в расчете на плановое число единиц продукции) вследствие процесса модернизации производства, повышения уровня его технического оснащения, механизации, автоматизации и т.п., что количественно увеличит общий потенциал для образования маржи. Таким образом, метод CVP-анализа, раскрывая перед нами механизм формирования маржи как приращения к прибыли от продаж, указывает на возможности наращивания прибыли от продаж ускоренными темпами даже в условиях повышения уровня «затратности» продукции.
И тем не менее, метод CVP-анализа обращается к определению и практическому использованию в процессе анализа и управления затратами, объемом продажи продукции и прибылью от продаж критических параметров по этим показателям хозяйственной деятельности предприятия. Так, известны понятия:
– критический объем продаж – это тот объем единиц продукции, в счет выручки от продажи которого могут быть возмещены в полном объеме общие
постоянные затраты;
– критические постоянные затраты — это те постоянные затраты, величина которых в расчете на 1 ед. продукции не превышает величины маржинального дохода 1 ед. продукции (МД 1 ед.прод.=З пост. 1 ед. прод. + П 1 ед. прод.), или — это та часть цены 1 ед. продукции, в счет которой, при реализации планового (или критического) объема продукции, возможно будет возместить постоянные затраты в полном объеме;
– критическая цена 1 ед. продукции — это та цена, которая способна обеспечить
возмещение затрат в расчете на 1 ед. продукции (З пост. 1 ед. прод + З пер. 1 ед. прод).
Как видно, все критические параметры по основным показателям хозяйственной деятельности предприятия так или иначе связаны с необходимостью обеспечения полного возмещения общих постоянных затрат. О возмещении переменных затратах говорить здесь не приходится, поскольку они – основа производства продукции и будут возмещены в первую очередь, а хватит ли выручки от продаж и для возмещения постоянных затрат – не факт, и поэтому метод CVP-анализа «выводит» на передний край вопросы управления постоянными затратами, в том числе и определения их критических параметров.
Посредством оценки критических параметров основных показателей хозяйственной деятельности предприятие получает возможность заранее просчитывать, «прощупывать» возможную и приемлемую для него «границу падения» уровня объема продажи (реализации) продукции, затрат, прибыли от продаж. Отсюда, аналитический процесс, его построение и содержательное наполнение приобретают современные поисковые направления, нацеливаются на решение специфических аналитических задач, например:
– определение физической и временной границы «падения» объемов продажи (реализации) продукции;
– установление ограничений в развитии общей величины постоянных затрат;
– выявление пределов снижения цены продукции;
– обоснование выгодности расширения объема продажи продукции даже в условиях повышения уровня ее затратности и, одновременно, снижения цены 1 ед. продукции;
– оценка длительности периода возмещения общих постоянных затрат, по завершении которого предприятие начнет-таки получать прибыль от продажи своей продукции в ускоренном режиме, или продолжительности временного разрыва между моментом вложения средств (затрат) в производство и моментом получения прибыли от продажи продукции и многое другое.
В заключение можно сказать, что метод CVP-анализа создает условия для постановки разносторонних аналитических задач в области управления развитием объема продаж, величины постоянных затрат и, главное, прибыли от продаж при вариативных комбинациях экономических условий и с учетом конкретных экономических интересов предприятия, обращаясь не только к понятию прибыли как к финансовому результату деятельности, но и включая «в оборот» понятие выгоды. Особая значимость метода состоит в том, что он предметно ориентирован на развитие прибыли от продаж опережающими темпами в сравнении с темпом развития объема продаж, а главным объектом, которому он предлагается для освоения и применения в практике, выступает первичное хозяйствующее звено в экономике — предприятие.
Список литературы:
- Мельник А.Н., Дырдонова А.Н. Комплексный анализ влияния различных факторов на прибыль предприятия// Экономический анализ: теория и практика. – 2011. – № 48 – С.2 -7
- Савицкая Г.В. Экономический анализ: Учебник для вузов.–13-е изд., исправ. М.: «Новое знание»,2007.– 678 с. (Серия «Экономическое образование»)
- Савицкая Г.В. Комплексный анализ хозяйственной деятельности предприятия: Учебник для вузов.– 6-е изд., перераб. и доп..– М.: ИНФРА-М, – 606- с.
- Савченко Н.Л. Особенности определения категории «операционный леверидж» в российской практике // Экономический анализ: теория и практика.– 2011. – С. 32-35[schema type=»book» name=»МЕТОД CVP-анализа: СУЩНОСТЬ, СПЕЦИФИКА И АНАЛИТИЧЕСКИЕ ВОЗМОЖНОСТИ» description=»Статья имеет целью уточнение понятийного аппарата метода CVP-анализа, систематизацию взаимосвязей и взаимозависимостей экономических характеристик и показателей, определение спектра решаемых аналитических (управленческих) задач.» author=»Землянская Валентина Николаевна» publisher=»БАСАРАНОВИЧ ЕКАТЕРИНА» pubdate=»2016-12-28″ edition=»euroasia-science.ru_26-27.02.2016_2(23)» ebook=»yes» ]